The Effects of the Integrated Income Tax System and CPA Tax Attestation on Corporate Tax Noncompliance

兩稅合一與稅務簽證對企業租稅逃漏之影響

黃美祝(Mei-Juh Huang) ； 林世銘(Su-Ming Lin) ； 陳國泰(Kuo-Tay Chen)

《中華會計學刊》 5卷2期 (2005/04) Pp. 207-236

摘要

為解決綜合所得稅與營利事業所得稅之重複課稅問題，我國於民國87年起開始實施兩稅合一。在此一制度下，由於營利事業所得稅可做為股東個人綜合所得稅之扣抵稅款，故股東之整體租稅負擔降低，使得公司在兩稅合一後可能會因低報營利事業所得稅之潛在利益降低，而減少其租稅逃漏之誘因。但截至目前為止，雖已有多個國家採行兩稅合一，但尚未發現有相關文獻探討關於兩稅合一對企業租稅逃漏之影響。因此本文主要目的之一即在於探討兩稅合一之實施是否會降低企業租稅逃漏之情形。而為了協助企業履行納稅義務並減輕稅捐稽徵機關之工作負荷，我國所得稅法第102條規定企業得委託會計師辦理結算申報與稅務行政救濟等事項。對於委託會計師辦理稅務簽證申報之企業，所得稅法並給予盈虧互抵、得列支較高之交際費等租稅獎勵措施。然而，國內外文獻對於企業或個人委託稅務專家（tax professionals）協助辦理結算申報對其租稅逃漏之影響尚未有一致之結論。部分學者認為稅務專家擁有的專業知識可幫助企業發掘出更多機會進行租稅逃漏（Klepper et al. 1991；Udell 1991；Dubin et al. 1992）；然而，另一方面Klepper et al.（1991）等亦發現有時稅務專家又扮演著執法者之角色，有助於減少企業之租稅逃漏。因此本文另一個研究目的乃在於比較台灣企業採用會計師稅務簽證申報與普通申報（非會計師稅務簽證）對企業租稅逃漏之影響。此外，由於本文所選取之樣本公司可自行選擇是否採行稅務簽證申報，為了避免企業申報類別之選擇對於其逃稅行為可能會有自我選擇偏誤（self-selection bias）之問題，本研究參考Erard（1993，1997），採用內生性轉換模型（endogenous switching model，ESM）做為計量分析之方法。在研究資料方面，本文樣本之資料來源為財政部財稅資料中心民國85年至民國89年之營利事業所得稅申報損益表檔、申報資產負債表檔及經稅捐機關查核過之核定損益表檔。且由於台灣於民國87年開始實施兩稅合一制，為了避免適應新稅制的干擾效果，本研究排除民國87年之資料，並將樣本分成兩個研究期間，即兩稅合一前之研究期間（pre-implementation period）為民國85年至86年；而兩稅合一後之期間（post-implementation period）為民國88年至89年。再者，因全年收入在三千萬元以下之企業可適用「擴大書面審核」之申報制度；且稅法規定全年營業額在一億元以上之企業應採用會計師稅務簽證申報，因此為了有效探討會計師稅務簽證之採行與否對企業租稅逃漏之影響，本文將樣本公司侷限於全年營收在三千萬至一億元間之營利事業。關於企業租稅逃漏之定義，不同於Allingham and Sandmo（1972）及Clotfelter（1983）使用企業之「低報所得額」做為逃稅之衡量，本文為了更精確衡量出逃漏稅負之數額，沿用林世銘（2000）之方式，使用企業「低報之稅額」（稅捐機關核定之稅額減企業申報之稅額）來衡量逃稅之情形。在此定義下之租稅逃漏並未包括未被查獲的未申報所得，以及已申報但短報收入或虛報費用而未被國稅局查獲的逃漏情形。因而本文所稱之租稅逃漏不但包括被查獲的蓄意逃漏稅，亦包括國稅局與企業對如何適用稅法之認定不同，而被國稅局剔除費用或增列收入等引起之稅負增加。另外，因為為數甚多之租稅申報案件並無逃稅情形，因此本文參照Clotfelter（1983），亦採用Tobit模型來估計。經由本文內生性轉換模型（ESM）之分析結果，得出自我選擇偏誤之調整項皆為顯著的（詳表8及表9），此一結果證實企業乃根據自身之特性來選擇不同類別之申報方式。因此為了控制不同申報方式之選擇與租稅逃漏之行為的相互影響，本文採用內生性轉換模型來消除自我選擇偏誤是有其必要性的。而關於企業是否採用會計師稅務簽證的決定因素方面，本文發現不論在兩稅合一前或兩稅合一後，規模愈大、利潤率、交際費比率、負債比率愈高以及為股份有限公司組織型式之企業，愈傾向於採行稅務簽證申報（詳表6及表7）。由此可見企業對於採稅務簽證申報或非稅務簽證申報之選擇與其自身之財務特徵及經營型態有關。然而，不同於本文之預期，我們發現企業之有效稅率（ETR）與採行稅務簽證之選擇呈負相關，究其原因可能如同Erard（1997）之解釋－行會計師稅務簽證之企業，可能受益於會計師有效之租稅規劃，故其有效稅率較一般企業為低。而關於企業申報類別之選擇及兩稅合一制度對租稅逃漏之影響方面，由表10發現不論在兩稅合一前或兩稅合一後，平均而言，企業採用會計師稅務簽證申報皆比其改採普通（非稅務簽證）申報之逃稅情形為少，可見會計師稅務簽證申報之採行確實有助於減輕企業之租稅逃漏。至於影響企業逃稅多寡之因素方面，由本文表8及表9之實證結果可知，於兩稅合一前、後，包括企業所得水準、有效稅率及是否享有租稅抵減優惠等特徵變數對於企業之租稅逃漏皆具有顯著之影響。然而其估計係數之大小及正負符號於兩稅合一前與兩稅合一後則顯著有別。此意味著企業之租稅逃漏行為因兩稅合一之實施而有所改變。且如同本文之預期，本文表11顯示兩稅合一之實施亦有助於減少企業租稅逃漏行為。綜觀本文之實證結果及研究貢獻，我們發現會計師稅務簽證之採行有助於減少企業之租稅逃漏行為，此結果支持現階段政府對採行稅務簽證申報之公司所給予的各項租稅優惠措施。此外，此結果亦意味著若將稅捐機關部分之查核人力從會計師稅務簽證申報案件移至非會計師稅務簽證申報案件，應更能收到事半功倍之效。

關鍵字

租稅逃漏 ； 兩稅合一 ； 稅務簽證 ； 內生性轉換模型

並列摘要

Taiwan adopted the integrated income tax system in 1998. However, extant literature is lacking in empirical evidence on its effect upon corporate tax noncompliance. This paper investigates whether noncompliance decreases after implementation of the integrated income tax system. We also study the effect of CPA tax attestation on corporate tax noncompliance. In order to resolve the problem of potential self-selection bias when a firm chooses between alternative tax filing modes, we employ an endogenous switching regression (ESR) model to analyze business income tax returns filed during the period between 1996 and 2000. The results reveal that self-selection bias does exist; hence, correcting for this self-selection bias is necessary. The results also indicate that CPA attested tax returns are more compliant than non-CPA attested tax returns both before and after the implementation. In addition, we find that firms' tax noncompliance level, on average, decreases after the implementation.

並列關鍵字

Tax noncompliance ； Integrated income tax system ； CPA tax attestation ； Endogenous switching regression model

參考文獻

Allingham, M. G.,A. Sandmo.(1972).Income tax evasion: a theoretical analysis.Journal of Public Economics.1,323-338.

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